销售旧货增值税案例解析

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案例处理
　　某企业出售自己已使用过的一台设备，该设备原值20万元，已计提折旧2万元，售价22万元。不考虑其他税费，企业对该业务的会计处理如下：
　　1．出售的设备转入清理
　　借：固定资产清理180000
　　　　累计折旧20000
　　　　贷：固定资产200000
　　2．收到出售设备价款
　　借：银行存款220000
　　　　贷：固定资产清理220000
　　3．出售的旧固定资产售价高于原值
　　按4%的税率减半计算应交增值税为4314［220000÷（1＋2%）×2%］元。
　　借：固定资产清理4314
　　　　贷：应交税金——应交增值税（销项税额）4314
　　4．结转固定资产清理
　　借：固定资产清理35686
　　　　贷：营业外收入35686
　　本月购进原材料取得进项税额2万元，销售其他产品销项税额1.5万元，本月留抵税额686［20000－（15000＋4314）］元，不用作会计处理。
　　税务部门意见
　　当地主管税务部门在检查时，认为该企业此项业务应交增值税的处理存在以下问题：
　　1．根据《财政部、国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》规定，纳税人销售旧货（包括旧货经营单位销售旧货和纳税人销售自己使用过的应税固定资产），无论其是增值税一般纳税人或小规模纳税人，也无论其是否为批准认定的旧货调剂试点单位，一律按４％的征收率减半征收增值税。但“按４％的征收率减半征收增值税”并不等同于按2%的征收率征收，此项业务实际应交增值税应为：4231［220000÷（1+4%）×4%÷2］元；
　　2．该单位处理的设备按4%的征收率应征收的增值税为8462元，减半征收的4231元应计入“补贴收入”；
　　3．根据规定，纳税人销售旧货应征收的增值税，不得抵扣进项税额。因此，该单位处理已使用设备应交的增值税在会计处理上应计入“应交税金——未交增值税”科目，不参与增值税留抵税额的计算。该单位本月底留抵税额应为5000（20000－15000）元，同时缴纳增值税4231元。
　　笔者分析
　　1.根据有关规定，纳税人销售自己使用过的应税固定资产，应按４％的征收率减半征收增值税。这里的“应税固定资产”，是指纳税人销售自己已使用过的固定资产中，不符合可以免税的“使用过的其他属于货物的固定资产”的资产。可以免税的“使用过的其他属于货物的固定资产”应符合的三个条件：一是属于企业固定资产目录所列货物；二是企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；三是销售价格不超过其原值。由于该单位销售的已使用设备的售价高于原值，因此，应首先按4%的征收率，而不是2%的税率，将含税的销售额22万元换算成不含税的销售额，再按4%的征收率计算，然后减半计算得出增值税额。因此，税务部门计算的销售该设备应交的增值税是正确的。
　　2．根据规定，纳税人销售已使用应税固定资产应交的增值税不得抵扣进项税额，如果将应交的增值税计入“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目，则在计算本期应纳税额或期末留抵税额的时候，这部分应交增值税就一定会参与抵扣进项税额。因此，销售旧固定资产应交的增值税应直接计入“应交税金——未交增值税”科目。在“增值税纳税申报表”中，这部分应交增值税也是单独填入“按简易办法计算的应纳税额”中，与其他业务的“应纳税额”或“期末留抵税额”是分别计算的。因此，税务部门要求将该业务应交的增值税计入“应交税金——未交增值税”科目是正确的。
　　3．那么，减半征收的增值税是否应计入“补贴收入”呢？根据《关于减免及返还的流转税并入企业利润征收所得税的通知》规定，对企业减免或返还的流转税（含即征即退、先征后退），除国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的项目以外，都应并入企业利润；《股份有限公司税收返还等有关会计处理规定》也规定：公司收到的先征后返的增值税，应于实际收到时，计入补贴收入；《企业会计制度》也明确，“补贴收入”中核算内容包括退还的增值税，企业实际收到先征后返增值税。根据以上文件可知，“补贴收入”中核算的减免或返还的增值税，应只包括即征即退、先征后退等情形。实际上，“按４％的征收率减半征收”的规定，只是对纳税人销售自己使用过的应税固定资产应交增值税的一种特殊计算征收办法，并不存在减免或返还增值税，因此也就不存在将减征的增值税计入“补贴收入”的必要。当然，直接将实际计算出的应交增值税计入“应交税金——未交增值税”，与先将按４％的征收率计算出的增值税计入“应交税金——未交增值税”，再将减半部分计入“补贴收入”，对企业会计利润和应纳税所得额的影响都是一样的。
　　综上，该企业在计算销售已使用设备应交的增值税时，会计处理应为：
　　借：固定资产清理4231
　　　　贷：应交税金——未交增值税4231
　　实际缴纳时：
　　借：应交税金——未交增值税4231
　　　　贷：银行存款4231
　　月底留抵税额应为5000（20000－15000）元。